Обзор судебной практики по налогу на добычу полезных ископаемых за 2014 год
Судебная практика по вопросам применения налога на добычу полезных ископаемых за март 2014 года
Ситуация
Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации отказал в удовлетворении заявления о признании недействительным решения налоговой инспекции в части доначисления налога на добычу полезных ископаемых, поскольку общество должно было владеть данными о количестве добытого полезного ископаемого и фактических потерях по состоянию на каждый налоговый период.
Суть дела
Общество имеет лицензию на право пользования недрами на геологическое изучение, разведку и добычу рудного золота и попутных компонентов на Ильдиканской площади в Читинской области, полученную в 2006 году, со сроком действия до 15.06.2031 года.
Разработка названного золоторудного месторождения ведется в соответствии с утвержденным рабочим проектом "Опытно-промышленная отработка золоторудного месторождения "Савкинское" (далее - проект разработки месторождения) методом кучного выщелачивания (выщелачивание драгоценного металла, проводимое на специально подготовленной искусственной или естественной площадке с непроницаемым основанием с применением орошения кучи материала, содержащего драгоценный металл, раствором реагента). Согласно проекту разработки месторождения комплекс технологических операций по добыче полезного ископаемого из недр заканчивается получением лигатурного золота, соответствующего техническим условиям ТУ 117-2-7-75.
Учетной политикой общества предусмотрен прямой метод (посредством измерительных средств и устройств) определения количества добытого полезного ископаемого.
Основанием доначисления налога на добычу полезных ископаемых послужил вывод инспекции о занижении обществом налоговой базы по этому налогу на размер фактических потерь лигатурного золота. Фактические потери определены как разница между количеством использованного для производства лигатурного золота минерального сырья в пересчете на лигатурное золото, и количеством полученного обществом и отраженного в налоговых декларациях в качестве объекта налогообложения лигатурного золота в декабре 2008, декабре 2009 и июне 2010 годов, с которого исчислен и уплачен налог.
Вывод инспекции о занижении обществом количества добытого в рассматриваемых периодах лигатурного золота мотивирован ссылкой на статью 339 Налогового кодекса.
Согласно пункту 3 названной статьи, если налогоплательщик применяет прямой метод определения количества добытого полезного ископаемого, то его количество определяется с учетом фактических потерь полезного ископаемого; фактическими потерями полезного ископаемого признается разница между расчетным количеством полезного ископаемого, на которое уменьшаются запасы, и количеством фактически добытого полезного ископаемого, определяемым по завершении полного технологического цикла по добыче; фактические потери учитываются при определении количества добытого полезного ископаемого в том налоговом периоде, в котором производилось их измерение в размере, определенном по итогам произведенных измерений.
В соответствии с пунктом 7 вышеуказанной статьи при определении количества добытого в налоговом периоде полезного ископаемого учитывается полезное ископаемое, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки полезного ископаемого.
Поскольку проектом разработки месторождения предусмотрено, что комплекс технологических операций по добыче полезного ископаемого из недр заканчивается получением лигатурного золота, то количество золота, отраженное обществом в декларациях за рассматриваемые периоды, признано инспекцией результатом разработки месторождения за налоговый период.
В силу пункта 1 статьи 342 Налогового кодекса полезные ископаемые в части нормативных потерь облагаются по налоговой ставке 0 процентов. В целях главы 26 Налогового кодекса нормативными потерями полезных ископаемых признаются фактические потери при добыче, технологически связанные с принятой схемой и технологией разработки месторождения, в пределах нормативов потерь, утверждаемых в порядке, определяемом Правительством Российской Федерации.
Учитывая, что нормативы фактических потерь обществу не были утверждены, а общество не отрицает факт наличия таких потерь, инспекцией сделан вывод о занижении обществом налоговой базы по налогу на добычу полезных ископаемых на размер фактических потерь и неполной уплате налога на добычу полезных ископаемых за рассматриваемые налоговые периоды.
Общество, не согласившись с доводом инспекции о необходимости уплаты налога на добычу полезных ископаемых с фактических потерь по налоговой ставке, установленной для лигатурного золота, оспорило решение инспекции в судебном порядке.
Позиция суда
Суды, признавая решение инспекции недействительным в названной части, пришли к выводу о том, что примененный инспекцией расчет сумм фактических потерь не соответствует действующему законодательству, поскольку в расчет приняты показатели по минеральному сырью, содержащему в себе драгоценный металл, в отношении которого производственный процесс не окончен.
Суды исходили из того, что кучное выщелачивание драгоценного металла является непрерывным производством, поэтому фактические потери лигатурного золота в целях обложения налогом на добычу полезных ископаемых должны определяться по завершении процесса кучного выщелачивания всех штабелей (блоков).
По мнению судов, при определении налоговой базы не должно учитываться лигатурное золото, находящееся в цехе гидрометаллургии (в продуктивных растворах, на сорбенте, на катодах электролиза, в богатых первичных шлаках), то есть в незавершенном производстве. Удовлетворяя требования общества, суды не учли, что ни глава 26 Налогового кодекса, регулирующая порядок исчисления и уплаты налога на добычу полезных ископаемых, ни Правила утверждения нормативов потерь не содержат каких-либо исключений для полезных ископаемых в зависимости от применяемого способа их добычи или процесса их извлечения из минерального сырья.
Судами оставлено без внимания и положение законодательства о том, что при отсутствии утвержденных в установленном порядке нормативов потерь добываемого полезного ископаемого все фактические потери относятся к сверхнормативным и облагаются налогом. При этом, как следует из материалов дела, общество не обращалось в уполномоченные органы с целью утверждения нормативов потерь, соответственно нормативы потерь по добываемому лигатурному золоту обществу не утверждались, в проекте разработки месторождения нормативы потерь также не определялись.
Кроме того, признавая решение инспекции в рассматриваемой части недействительным, суды сочли, что до завершения полного технологического цикла по добыче полезного ископаемого общество не имеет возможности просчитать фактические потери. Вместе с тем, как усматривается из утвержденной генеральным директором общества Учетной политики для целей налогового учета, общество применяет прямой метод определения количества добытого полезного ископаемого и учитывает фактические потери после каждой плавки, результатом которой является лигатурное золото, отправляемое впоследствии на аффинажный завод, с составлением справки золотоприемной кассы, отражающей количество полученного лигатурного золота; общество ежемесячно определяет фактические потери и составляет соответствующую справку о добыче полезного ископаемого и потерях при добыче.
