Годовой отчет-2006. Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения/

Под общей редакцией Васильева Ю.А..

- М: Консалтинговая группа "АЮДАР", 2006.

Годовой отчет-2006. Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения

Принятые сокращения

                    

    Закон о бухгалтерском учете - Федеральный закон от 21.11.96 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете".

    План счетов и инструкция по его применению - Приказ МФ РФ от 31.10.00 N 94н "Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкции по его применению".

    Приказ N 67н - Приказ МФ РФ от 22.07.03 N 67н "О формах бухгалтерской отчетности организаций".

    Положение по ведению бухгалтерского учета и отчетности - Приказ МФ РФ от 29.07.98 N 34н "Об утверждении положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации"

    ПБУ 1/98 - Положение по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" ПБУ 1/98, утв.Приказом МФ РФ от 09.12.98 N 60н.

    ПБУ 2/94 - Положение по бухгалтерскому учету "Учет договоров (контрактов) на накопительное строительство" ПБУ 2/94, утв.Приказом МФ РФ от 20.12.94 N 167.

    ПБУ 3/2000 - Положение по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" ПБУ 3/2000, утв.Приказом МФ РФ от 10.01.00 N 2н.

    ПБУ 4/99 - Положение по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" ПБУ 4/99, утв.Приказом МФ РФ от 06.07.99 N 43н.

    ПБУ 5/01 - Положение по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утв.Приказом МФ РФ от 09.06.01 N 44н.

    ПБУ 6/01 - Положение по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утв.Приказом МФ РФ от 30.03.01 N 26н.

    ПБУ 9/99 - Положение по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утв.Приказом МФ РФ от 06.05.99 N 32н.

    ПБУ 10/99 - Положение по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утв.Приказом МФ РФ от 06.05.99 N 33н.

    ПБУ 14/2000 - Положение по бухгалтерскому учету "Учет нематериальных активов" ПБУ 14/2000, утв.Приказом МФ РФ от 16.10.00 N 91н.

    ПБУ 15/01 - Положение по бухгалтерскому учету "Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию" ПБУ 15/01, утв.Приказом МФ РФ от 02.08.01 N 60н.

    ПБУ 17/02 - Положение по бухгалтерскому учету "Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы" ПБУ 17/02, утв.Приказом МФ РФ от 19.11.02 N 115н.

ПБУ 18/02 - Положение по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02, утв.Приказом МФ РФ от 19.11.02 N 114н.

    ПБУ 19/02 - Положение по бухгалтерскому учету "Учет финансовых вложений" ПБУ 19/02, утв.Приказом МФ РФ от 10.12.02 N 126н.

Методические указания по учету ОС - Приказ МФ РФ от 13.10.03 N 91н "Об утверждении Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств".

    Методические указания по учету МПЗ - Приказ МФ РФ от 28.12.01 N 119н "Об утверждении Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов".

    Правила ведения книг покупок и книг продаж - Постановление Правительства РФ от 02.12.00 N 914 "Об утверждении Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость".

    Классификация ОС N 1 - Постановление Правительства РФ от 01.01.02 N 1 "О Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы".

    Федеральный закон N 167-ФЗ - Федеральный закон от 15.12.01 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации".

    Федеральный закон N 125-ФЗ - Федеральный закон от 24.07.98 N 125-ФЗ "Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний".

    Федеральный закон N 137-ФЗ - Федеральный закон от 27.07.06 N 137-ФЗ "О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования".

    Федеральный закон N 144-ФЗ - Федеральный закон от 27.07.06 N 144-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации в части создания благоприятных условий налогообложения для налогоплательщиков, осуществляющих деятельность в области информационных технологий, а также внесения других изменений, направленных на повышение эффективности налоговой системы".

    Федеральный закон N 180-ФЗ - Федеральный закон от 22.12.05 N 180-ФЗ "Об отдельных вопросах исчисления и выплаты пособий по временной нетрудоспособности, по беременности и родам и размерах страхового обеспечения по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний в 2006 году"

1. Основные средства

1.1. Активы, признаваемые основными средствами

До 1 января 2006 года в бухгалтерском учете к основным средствам (ОС) относились только те активы, которые использовались в производственной деятельности либо для управленческих нужд организации. Если организация приобретала активы исключительно с целью получения дохода (аренда, лизинг, прокат), то они не признавались ОС, а выделялись в отдельную группу - доходные вложения в материальные ценности. Для учета таких активов Планом счетов предусмотрен специальный счет 03 "Доходные вложения в материальные ценности".

Бухгалтерский учет ОС и доходных вложений в материальные ценности регулировался одним документом - ПБУ 6/01. Однако до 01.01.06 Минфин неоднократно подчеркивал, что имущество, учитываемое на счете 03, не является ОС (см., например, Письмо от 19.11.04 N 03-06-01-04/139).

С 1 января 2006 года вступили в силу изменения, внесенные в ПБУ 6/01 Приказом МФ РФ от 12.12.05 N 147н (далее - Приказ МФ N 147н), согласно которым ОС признаются активы, предназначенные для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование (п. 4 ПБУ 6/01). Таким образом, с 01.01.06 доходные вложения в материальные ценности также признаются ОС. При этом они по-прежнему должны отражаться на счете 03 (п. 5 ПБУ 6/01).

Организация, у которой есть такие ОС, обязана раскрыть существенную информацию о них в бухгалтерской отчетности (п. 32 ПБУ 6/01). Следует отметить, что эта поправка носит уточняющий характер - раскрывать информацию об ОС, учитываемых в составе доходных вложений в материальные ценности, требовалось и раньше. В балансе для этого предусмотрена строка 135, а в форме N 5 "Приложение к бухгалтерскому балансу" - отдельная таблица для расшифровки сведений о доходных вложениях в материальные ценности.

Обратите внимание: имущество, отражаемое на счете 03 и включаемое в состав ОС, автоматически входит и в налоговую базу по налогу на имущество организаций (см. раздел "Налог на имущество").

При отнесении имущества к ОС для целей налогообложения прибыли налогоплательщикам необходимо руководствоваться нормами гл.25 НК РФ. На основании анализа ст.256 и 257 НК РФ можно сделать вывод о том, что, по сути, критерии отнесения имущества к ОС для целей налогообложения прибыли и установленные в бухгалтерском учете практически не отличаются.

1.2. Учет "малоценных" основных средств

До 1 января 2006 года действовала норма, согласно которой объекты ОС стоимостью не более 10 000 руб. за единицу организации могли списывать на затраты в полном объеме по мере отпуска их в производство и эксплуатацию. Указанную операцию надо было отразить в бухгалтерском учете по дебету счетов учета затрат на производство (расходов на продажу) и кредиту счета 01 "Основные средства" (Письмо МФ РФ от 18.10.02 N 16-00-14/403). При этом независимо от принятого в организации порядка учета объектов ОС стоимостью не более 10 000 руб. операции по ним оформлялись в общеустановленном порядке: ввод в эксплуатацию - актом приема-передачи по форме N ОС-1 (ОС-1б), на них заводились инвентарные карточки по форме N ОС-6, им присваивались инвентарные номера и т.д.

С 1 января 2006 года в бухгалтерский стандарт по учету ОС внесены изменения, согласно которым увеличен стоимостной лимит объекта для его признания ОС. Теперь активы, соответствующие условиям признания их основными средствами, но имеющие стоимость не более 20 000 руб. за единицу, организации могут отражать в бухгалтерском учете в составе материально-производственных запасов, то есть учитывать их на счете 10 "Материалы" (для этих целей следует выделить отдельный субсчет), а не на счете 01 "Основные средства". Следовательно, на них не нужно оформлять первичные документы, предназначенные для отражения операций с ОС.

Обратите внимание: указанный порядок учета ОС является правом, а не обязанностью организации. Объекты стоимостью не более 20 000 руб. можно учитывать в общеустановленном порядке, как объекты стоимостью свыше 20 000 руб., начисляя по ним амортизацию.

Следует также иметь в виду, что при изменении стоимостного лимита объекта для признания его в составе МПЗ необходимо внести исправления в учетную политику организации (п. 16 ПБУ 1/98), но только в отношении объектов, принятых организацией к бухгалтерскому учету в качестве ОС после вступления в силу Приказа МФ РФ N 147н (письма МФ РФ от 20.06.06 N 07-05-06/148, от 02.06.06 N 07-05-06/133). В отношении ОС, принятых к учету до 1 января 2006 года, сохраняется прежний порядок бухгалтерского учета - который действовал на дату их принятия к учету.

Пример.

В соответствии с учетной политикой организации в целях бухгалтерского учета на 2005 г. ОС стоимостью не более 10 000 руб. за единицу списывались на расходы в момент ввода в эксплуатацию.
     
     В 2006 г. в связи с внесением изменений в ПБУ 6/01 организация внесла изменения в учетную политику на 2006 г., согласно которым активы, соответствующие требованиям, предъявляемым к ОС, стоимостью не более 20 000 руб. за единицу учитываются в составе МПЗ.
     
     В декабре 2005 г. организация прибрела для бухгалтерии копировальный аппарат стоимостью 15 000 руб. (без НДС) и в этом же месяце приняла его к учету в составе ОС.

С января 2006 года организация должна ежемесячно начислять по копировальному аппарату амортизацию. Изменившиеся с 2006 года правила бухгалтерского учета ОС не влияют на порядок начисления амортизации по копировальному аппарату, приобретенному в декабре 2005 года, - амортизацию по нему нужно начислять до тех пор, пока его остаточная стоимость не станет равной нулю либо он не будет списан с баланса.

Если организация примет решение учитывать ОС стоимостью в пределах лимита, установленного учетной политикой, но не более 20 000 руб. за единицу, в составе МПЗ, она должна вести по ним соответствующие карточки учета: приходный ордер (форма N М-4), требование-накладную (форма N М-11), карточку учета материалов (форма N М-17) и др. (Письмо МФ РФ от 30.05.06 N 03-03-04/4/98).

Налоговый учет. В целях налогообложения в состав материальных расходов списываются объекты стоимостью не выше 10 000 руб. (пп. 3 п. 1 ст.254, п. 1 ст.256 НК РФ). Ведение первичных документов - акта приема-передачи объекта ОС, накладной на внутреннее перемещение объектов ОС, акта о списании объекта ОС, инвентарной карточки учета ОС - для налогового учета в отношении имущества, не являющегося амортизируемым и стоимость которого включается в состав материальных расходов в полной сумме по мере ввода его в эксплуатацию, не требуется. По мнению Минфина, первичные учетные документы по МПЗ будут применяться и для целей исчисления налога на прибыль (Письмо N 03-03-04/4/98).

Обратите внимание: максимальный лимит для единовременного списания объектов в расходы, с одной стороны, позволит сэкономить на налоге на имущество (появится возможность уменьшить сальдо счета 01), но с другой - если в бухгалтерском учете сумма расходов будет больше, то возникает необходимость в применении ПБУ 18/02. Сблизить бухгалтерский и налоговый учет можно только одним способом - установить в бухгалтерском учете лимит стоимости отнесения предметов к МПЗ в размере 10 000 руб.

Пример.

Организация приобрела компьютерный стол стоимостью 17 700 руб. (в том числе НДС - 2 700 руб.), который был передан в эксплуатацию (установлен в приемной кабинета директора).
     
     Учетной политикой организации для целей бухгалтерского учета установлено, что активы стоимостью не более 20 000 руб. за единицу отражаются в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в составе МПЗ.
     
     В налоговом учете в состав материальных расходов единовременно списываются объекты стоимостью не более 10 000 руб. за единицу. Поэтому в целях налогообложения компьютерный стол принят в качестве ОС, стоимость которого списывается посредством начисления амортизации.

В бухгалтерском учете организации будут сделаны следующие проводки:

По мере начисления налоговой амортизации отложенный материальный актив будет погашаться: Дебет 68 субсчет "Учет расчетов с бюджетом по налогу на прибыль" Кредит 09.

Таким образом, прежде чем внести соответствующие изменения в учетную политику в целях бухгалтерского учета, бухгалтеру необходимо оценить последствия этих изменений с точки зрения оптимизации налога на имущество и рациональности ведения бухгалтерского и налогового учета.

1.3. Момент признания основного средства

Новая редакция п. 4 ПБУ 6/01 изменила формулировку необходимых и достаточных условий, в соответствии с которыми актив принимается к учету в качестве ОС, в частности:

- объект должен быть предназначен для использования в течение длительного времени - свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

- не предполагается дальнейшая перепродажа объекта;

- объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

Важным и необходимым условием является предназначение объекта для использования в производстве продукции (выполнении работ или оказании услуг), для управленческих нужд либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование.

Принятие объекта к учету в качестве ОС означает, что формирование стоимости ОС закончено и фактические затраты переводятся с кредита счета 08 в дебет счета 01 (п. 27 Методических указаний по учету ОС).

Обратите внимание: бухгалтерская запись Дебет 01 Кредит 08 делается не в момент ввода объекта в эксплуатацию (как ошибочно полагают многие), а тогда, когда он готов к эксплуатации. При этом никаких дополнительных действий над объектом ОС не производят. Например, он может находиться в запасе до того момента, когда возникнет необходимость его использования в производстве. При этом такое имущество учитывается на счете 01 "Основные средства", что предусмотрено Планом счетов, а не на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы". Это же относится и к автомобилям, по которым документы с целью получения номеров переданы на государственную регистрацию в ГИБДД (аналогично и в налоговом учете: независимо от даты постановки на учет в ГИБДД транспортное средство включается в состав амортизируемого имущества после того, как оно будет введено в эксплуатацию).

В то же время не все объекты, находящиеся на складе, должны быть переведены в состав ОС. Например, головная организация приобретает оборудование для одного из своих обособленных подразделений. Стоимость оборудования должна учитываться в головной организации на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы". Его передача обособленному подразделению, выделенному на отдельный баланс, в бухгалтерском учете головной организации отразится записью: Дебет 79 "Внутрихозяйственные расчеты" Кредит 08.