Налоговая отчетность: практические рекомендации по представлению
Ю.М.Лермонтов
Аннотация:
В настоящем издании рассмотрена процедура, с которой постоянно сталкивается любой налогоплательщик, - представление налоговой отчетности в налоговые органы. Несмотря на то, что данная процедура достаточно проста, часто налогоплательщики при этом сталкиваются с рядом проблем.
В издании рассматриваются основные этапы приема, обработки, проверки представленных деклараций, даны рекомендации по наиболее спорным и актуальным вопросам, возникающим при сдаче налоговой отчетности. Причем автор рассматривает не только позицию официальных органов (Минфина и ФНС России), но и арбитражную практику, что поможет налогоплательщику оценить свои шансы при рассмотрении дела в судебном процессе.
Данное издание будет полезно для налогоплательщиков - физических и юридических лиц, а также для сотрудников налоговых органов.
От автора.
Представляя налоговую отчетность за 2009 год, Вам следует обратить внимание на изменения, внесенные в часть первую Налогового кодекса РФ, внесенные Федеральным законом от 26.11.2008 N 224-ФЗ "О внесении изменений в часть первую, часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации" (далее - Закон N 224-ФЗ). Данным законом уточнен порядок представления налоговых деклараций, рассмотрения их налоговыми органами в рамках камеральных проверок. Изменения, внесенные Законом N 224-ФЗ в часть первую НК РФ, вступили в силу с 01.01.2009.
В настоящем издании автор подробно разъясняет проблемы, с которыми может столкнуться налогоплательщик при подаче налоговой отчетности, а также рассматривает вступившие в силу изменения, которые имеют значение для налогоплательщиков.
Наиболее важные с точки зрения автора смысловые моменты комментария выделяются значками "Внимание!", "Официальная позиция", "Актуальная проблема", "Арбитражная практика".
Автор надеется, что предлагаемое издание будет полезно руководителям предприятий, бухгалтерам, аудиторам, налоговым консультантам, налоговым юристам и сотрудникам налоговых органов.
Ю.М.Лермонтов,
консультант Минфина России
Глава 1. Общие вопросы представления налоговой декларации
1.1. Формы представления декларации
Исходя из положений пп.4, 5 п.1 ст.23 НК РФ, за налогоплательщиками закреплена обязанность по представлению в установленном порядке в налоговый орган по месту учета налогоплательщиков налоговых деклараций (расчетов), если такая обязанность предусмотрена НК РФ. Налогоплательщики также обязаны представлять по месту нахождения организации бухгалтерскую отчетность в соответствии с требованиями, установленными Федеральным законом от 21.11.96 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 129-ФЗ), кроме случаев, когда в соответствии с Законом N 129-ФЗ такие налогоплательщики не обязаны вести бухгалтерский учет или освобождены от ведения бухгалтерского учета.
Согласно п.1 ст.80 НК РФ налоговая декларация представляет собой письменное заявление налогоплательщика об объектах налогообложения, о полученных доходах и произведенных расходах, об источниках доходов, о налоговой базе, налоговых льготах, об исчисленной сумме налога и (или) о других данных, служащих основанием для исчисления и уплаты налога.
Налогоплательщик не должен представлять в налоговые органы налоговые декларации (расчеты) по тем налогам, по которым он освобожден от обязанности по их уплате в связи с применением специальных налоговых режимов (п.2 ст.80 НК РФ).
Например, плательщики единого налога на вмененный доход не представляют нулевые декларации по налогу на прибыль и налогу на имущество, поскольку освобождены от уплаты этих налогов. Об этом говорит и Минфин России в Письмах от 09.11.2007 N 03-11-04/3/434, от 12.11.2007 N 03-02-07/1-465, разъясняя, что налоговые органы на местах не вправе требовать представления деклараций по тем налогам, от уплаты которых налогоплательщики освобождены.
Если же организация или индивидуальный предприниматель признаются налогоплательщиком по одному или нескольким налогам, но не осуществляют операций, в результате которых происходит движение денежных средств на их счетах в банках (в кассе), и не имеют по этим налогам объектов налогообложения, то по таким налогам указанные налогоплательщики представляют единую (упрощенную) налоговую декларацию.
"Внимание!"
В том случае, если хотя бы одно из условий не выполняется, налогоплательщику следует отчитываться по обычным формам налоговых деклараций.
Но на практике может возникнуть ситуация, когда бухгалтер получил документы о какой-либо операции, признаваемой объектом налогообложения, после того, как сдал упрощенную декларацию, полагая при этом, что налогооблагаемых операций не было. В связи с этим бухгалтер подает декларацию по обычной форме. Является ли данное нарушение порядка представления деклараций основанием для привлечения к ответственности?
Представляется, что ошибочное представление иного документа (единой упрощенной налоговой декларации вместо налоговой декларации по соответствующей форме), не освобождает налогоплательщика от ответственности за совершение налогового правонарушения.
На практике многие сталкиваются с ситуацией, когда в течение определенного времени деятельность не ведется и тем самым отсутствует объект налогообложения. В этом случае за такими налогоплательщиками все равно сохраняется обязанность по предоставлению в налоговые органы деклараций, в которых исчисленная сумма налога равна нулю.
"Внимание!"
Если же Вы признаетесь плательщиком единого налога на вмененный доход, то с 01.01.2009 представление нулевых деклараций для Вас вообще не предусмотрено. Такие налогоплательщики, даже фактически не осуществляя деятельности в каком-либо периоде, рассчитывают сумму налога исходя из потенциально возможного дохода, а не реально полученного при осуществлении предпринимательской деятельности. Об этом говорится в Письмах Минфина России от 30.06.2009 N 03-11-09/230, от 28.05.2009 N 03-11-09/188.
"Внимание!"
Минфин России в Письме от 15.12.2008 N 03-07-15/1/15 говорит об отсутствии обязанности организации представлять налоговую декларацию по акцизам по обособленным подразделениям, в случае если по месту их нахождения в отчетном налоговом периоде операции, признаваемые объектом налогообложения акцизами, не совершались.
Такого же мнения придерживаются и суды.
ФАС Московского округа в Постановлении от 02.09.2009 N КА-А40/8680-09 при рассмотрении спора между налогоплательщиком и налоговым органом установил, что в спорном налоговом периоде организация по месту нахождения своего филиала не осуществляла операции, признаваемые объектом налогообложения акцизами в связи с чем у нее отсутствовала обязанность по предоставлению налоговой декларации.
Судом исследовался довод налогового органа о наличии у организации лицензии как документа, подтверждающего статус налогоплательщика акциза и обязанность по представлению декларации вне зависимости от осуществления операций с подакцизными товарами.
Суд также указал, что наличие лицензии определяет право лица (организации) осуществлять соответствующую деятельность, а не устанавливает обязанность представления налоговых деклараций.
Обособленные подразделения
Минфин России в Письме от 14.08.2009 N 03-02-07/1-399 указывает на то, что декларации, в том числе и по обособленным подразделениям, налогоплательщики, отнесенные в соответствии со ст.83 НК РФ к категории крупнейших, представляют в налоговый орган по месту учета в качестве крупнейших налогоплательщиков.
Как следует из п.3 ст.80 НК РФ, налоговая декларация может представляться в налоговые органы:
1) на бумажном носителе;
2) в электронном виде.
При этом налоговая декларация (расчет) на бумажном носителе предоставляется по законодательно установленной форме вместе с документами, которые в соответствии с НК РФ Вы должны приложить к налоговой декларации (расчету).
Налоговая декларация (расчет) в электронном виде также представляется по установленным форматам. Документы, которые Вы должны прилагаться к декларации (расчету), Вы также вправе представить в электронном виде.
Обязательность представления декларации в электронном виде
Если в Вашей организации среднесписочная численность работников за предшествующий календарный год превышает 100 человек, то налоговые декларации (расчеты) в налоговый орган по установленным форматам представляются только в электронном виде, если иной порядок представления информации, отнесенной к государственной тайне, не предусмотрен законодательством Российской Федерации. Данное положение также касается вновь созданных (в том числе при реорганизации) организаций, численность работников которых превышает указанный предел.
Помимо этого, налогоплательщики, отнесенные к категории крупнейших, представляют все налоговые декларации (расчеты), которые они обязаны представлять в соответствии с НК РФ, в налоговый орган по месту учета в качестве крупнейших налогоплательщиков по установленным форматам в электронном виде, если иной порядок представления информации, отнесенной к государственной тайне, не предусмотрен законодательством Российской Федерации.
Критерии, в соответствии с которыми организация относится к категории крупнейших налогоплательщиков, установлены Приказом ФНС РФ от 16.05.2007 N ММ-3-06/308@ "О внесении изменений в Приказ МНС России от 16.04.2004 N САЭ-3-30/290@". К ним относятся:
- показатели финансово-экономической деятельности за отчетный год из бухгалтерской и налоговой отчетности организации;
- взаимозависимость между организациями.
Организации, отнесенные к категории крупнейших налогоплательщиков, подлежат налоговому администрированию на федеральном и региональном уровнях.
Межрегиональная (межрайонная) инспекция ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам осуществляет постановку на учет налогоплательщика и направляет ему уведомление о постановке его на учет в налоговом органе в качестве крупнейшего налогоплательщика. Указанное уведомление должно быть направлено межрегиональной (межрайонной) инспекцией ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам в трехдневный срок после получения соответствующих документов от инспекции ФНС России по месту нахождения организации.
Таким образом, организация приобретает статус крупнейшего налогоплательщика с момента ее постановки на учет в налоговом органе в качестве крупнейшего налогоплательщика и получения от налогового органа соответствующего уведомления. Данный вывод следует из Письма Минфина России от 04.05.2009 N 03-02-07/1-169.
"Официальная позиция"
Минфин России в Письме от 15.04.2009 N 03-02-08/31 отвечает на вопрос о том, для каких налогоплательщиков предусмотрена обязанность представления в налоговые органы налоговых деклараций (расчетов) в электронном виде.
Финансовое ведомство разъясняет, что в соответствии с п.3 ст.80 НК РФ обязанность представлять налоговые декларации (расчеты) в налоговые органы в электронном виде возложена на налогоплательщиков, среднесписочная численность работников которых за предшествующий календарный год превышает 100 человек, а также на вновь созданные (в том числе при реорганизации) организации, численность работников которых превышает указанный предел. Кроме того, такая обязанность возложена на налогоплательщиков, отнесенных к категории крупнейших.
В иных случаях Вы вправе представить налоговые декларации (расчеты) в налоговые органы на бумажных носителях или по установленным форматам в электронном виде.
Среднесписочная численность работников
Приказом ФНС России от 29.03.2007 N ММ-3-25/174@ утверждена форма "Сведения о среднесписочной численности работников за предшествующий календарный год".
"Официальная позиция"
Как следует из Письма Минфина России от 20.11.2008 N 03-02-08/24, все налогоплательщики обязаны представлять в налоговый орган в установленный срок сведения о среднесписочной численности работников за предшествующий календарный год. Данное положение распространяется и на тех налогоплательщиков, которые не привлекают наемных работников, например, когда индивидуальный предприниматель самостоятельно ведет хозяйственную деятельность. Об этом также говорится и в Письмах Минфина России от 21.07.2008 N 03-02-07/1-297, от 21.07.2008 N 03-02-08-13, от 15.07.2008 N 03-02-07/1-285.
В Письме от 25.07.2008 N 07-05-10/52 Минфин России обращает внимание на то, что в соответствии с абзацем 3 п.3 ст.80 НК РФ налогоплательщиком не позднее 20 января текущего года, а в случае создания (реорганизации) - не позднее 20-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором организация была создана (реорганизована), в налоговый орган представляются сведения о среднесписочной численности работников за предшествующий календарный год. Указанные сведения представляются по форме, утвержденной федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, в налоговый орган по месту нахождения организации (по месту жительства индивидуального предпринимателя).
Таким образом, Вам следует не позднее 20 января 2010 года представить в налоговые органы форму, утвержденную Приказом ФНС России от 29.03.2007 N ММ-3-25/174@, в которой Вы укажете сведения о среднесписочной численности работников за 2009 год. Обратите внимание на Письмо ФНС РФ от 26.04.2007 N ЧД-6-25/353@, которым даны рекомендации по Порядку заполнения формы "Сведения о среднесписочной численности за предшествующий календарный год".
Вместе с тем Минфин России в Письме от 10.03.2009 N 03-02-07/1-119 сообщает, что обязанность представления налоговых деклараций (расчетов) в налоговый орган по установленным форматам в электронном виде исполняется передачей соответствующих данных по телекоммуникационным каналам связи.
П.4 ст.80 НК РФ предусмотрено, что налоговая декларация (расчет) может быть представлена налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) в налоговый орган следующими способами:
- лично или через представителя;
- направлена в виде почтового отправления с описью вложения;
- передана по телекоммуникационным каналам связи.
Для отдельных категорий налогоплательщиков Кодексом закреплена обязанность представления налоговых деклараций (расчетов) в налоговый орган по установленным форматам в электронном виде.
Представляется, что организация не вправе представлять в налоговый орган налоговые декларации в электронном виде на магнитном носителе (дискете) с одновременной подачей декларации на бумажном носителе без использования телекоммуникационных каналов связи.
Итак, как уже было указано выше, налоговые декларации Вы представляете либо на бумажных носителях, либо в электронном виде посредством телекоммуникационных каналов связи.
1.2. Отчетность на бумажном носителе: лично, через представителя, почтой
На основании п.1 ст.26 НК РФ налогоплательщик может участвовать в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах через законного или уполномоченного представителя, если иное не предусмотрено НК РФ.
Законными представителями налогоплательщика-организации признаются лица, уполномоченные представлять указанную организацию на основании закона или ее учредительных документов (п.1 ст.27 НК РФ).
При этом согласно п.2 ст.27 НК РФ законными представителями налогоплательщика - физического лица признаются лица, выступающие в качестве его представителей в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации.
"Внимание!"
По смыслу ст.ст.26, 28, 29, 32, 33 ГК РФ законными представителями физического лица (малолетнего, несовершеннолетнего, лица, признанного судом недееспособным вследствие психического расстройства, а также лица, ограниченные судом в дееспособности вследствие злоупотребления спиртными напитками или наркотическими средствами и тем самым ставящие семью в тяжелое материальное положение) являются его родители, усыновители, опекуны, попечители, которые на основании закона осуществляют представительство этого лица.
