Проект N 76436-4

Принят Государственной Думой
      8 июля 2005 года

РОССИЙСКАЯ ФЕДЕРАЦИЯ

ФЕДЕРАЛЬНЫЙ ЗАКОН


О внесении изменений в главу 21 части второй
Налогового кодекса Российской Федерации

Статья 1

Внести в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации (Собрание законодательства Российской Федерации, 2000, N 32, ст. 3340, 3341; 2001, N 1, ст. 18; N 33, ст. 3413; N 53, ст. 5015; 2002, N 22, ст. 2026; N 30, ст. 3027; 2003, N 1, ст. 2; N 22, ст. 2066; N 23, ст. 2174; N 28, ст. 2886; N 50, ст. 4849; 2004, N 27, ст. 2711; N 34, ст. 3517, 3524; N 35, ст. 3607; N 45, ст. 4377; 2005, N 1, ст. 9) следующие изменения:

1) пункт 2 статьи 146 дополнить подпунктом 7 следующего содержания:

"7) передача имущественных прав организации ее правопреемнику (правопреемникам).";

2) пункт 2 статьи 159 дополнить словами ", включая расходы реорганизованной (реорганизуемой) организации";

3) дополнить статьей 162_1 следующего содержания:

"С т а т ь я 162_1. Особенности налогообложения при реорганизации организаций

1. При реорганизации организации в форме выделения вычетам у реорганизованной (реорганизуемой) организации подлежат суммы налога, исчисленные и уплаченные ею с сумм авансовых или иных платежей в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), реализуемых на территории Российской Федерации, в случае перевода долга при реорганизации на правопреемника (правопреемников) по обязательствам, связанным с реализацией товаров (работ, услуг) или передачей имущественных прав.

Вычеты сумм налога, указанных в настоящем пункте, производятся в полном объеме после перевода долга на правопреемника (правопреемников) по обязательствам, связанным с реализацией товаров (работ, услуг) или передачей имущественных прав.

2. При реорганизации организации в форме выделения налоговая база правопреемника (правопреемников) увеличивается на суммы авансовых или иных платежей в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), полученных в порядке правопреемства от реорганизованной (реорганизуемой) организации и подлежащих учету у правопреемника (правопреемников).

3. В случае реорганизации в форме слияния, присоединения, разделения, преобразования вычетам у правопреемника (правопреемников) подлежат суммы налога, исчисленные и уплаченные реорганизованной организацией с сумм авансовых или иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг).

4. Вычеты суммы налога, исчисленной и уплаченной с сумм авансовых или иных платежей, предусмотренных пунктом 2 настоящей статьи, а также сумм налога, указанных в пункте 3 настоящей статьи, производятся правопреемником (правопреемниками) после даты реализации соответствующих товаров (работ, услуг) или после отражения в учете у правопреемника (правопреемников) операций в случаях расторжения или изменения условий соответствующего договора и возврата соответствующих сумм авансовых платежей, но не позднее одного года с момента такого возврата.

5. В случае реорганизации организации независимо от формы реорганизации подлежащие учету у правопреемника (правопреемников) суммы налога, предъявленные реорганизованной (реорганизуемой) организации и (или) уплаченные этой организацией при приобретении (ввозе) товаров (работ, услуг), но не предъявленные ею к вычету, подлежат вычету правопреемником (правопреемниками) этой организации в порядке, предусмотренном настоящей главой.

Вычеты сумм налога, указанных в абзаце первом настоящего пункта, производятся правопреемником (правопреемниками) реорганизованной (реорганизуемой) организации на основании счетов-фактур (копий счетов-фактур), выставленных реорганизованной (реорганизуемой) организации, или счетов-фактур, выставленных правопреемнику (правопреемникам) продавцами при приобретении товаров (работ, услуг), а также на основании копий документов, подтверждающих фактическую уплату реорганизованной (реорганизуемой) организацией сумм налога продавцам при приобретении товаров (работ, услуг), и (или) документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога продавцам при приобретении товаров (работ, услуг) правопреемником (правопреемниками) этой организации.

6. В целях настоящей главы не признается оплатой товаров (работ, услуг) передача налогоплательщиком права требования правопреемнику (правопреемникам) при реорганизации организации. При переходе права требования от реорганизованной (реорганизуемой) организации к правопреемнику (правопреемникам) налоговая база определяется правопреемником (правопреемниками), получающим (получающими) право требования, в момент определения налоговой базы в соответствии с порядком, установленным статьей 167 настоящего Кодекса, с учетом положений, предусмотренных подпунктами 2 - 4 пункта 1 и пунктом 2 статьи 162 настоящего Кодекса.

7. В случае реорганизации организации положения, предусмотренные подпунктами 2 и 3 пункта 5 статьи 169 настоящего Кодекса для принятия сумм налога к вычету или возмещению правопреемником (правопреемниками) реорганизованной (реорганизуемой) организации, считаются выполненными при наличии в счете-фактуре реквизитов реорганизованной (реорганизуемой) организации.

8. При передаче правопреемнику (правопреемникам) товаров (работ, услуг, имущественных прав), в том числе основных средств и нематериальных активов, при приобретении (ввозе) которых суммы налога были приняты реорганизованной (реорганизуемой) организацией к вычету в порядке, предусмотренном настоящей главой, соответствующие суммы налога не подлежат восстановлению и уплате в бюджет реорганизованной (реорганизуемой) организацией.

9. В случае реорганизации организации независимо от формы реорганизации подлежащие учету у правопреемника (правопреемников) суммы налога, которые в соответствии со статьей 176 настоящего Кодекса подлежат возмещению, но не были до момента завершения реорганизации возмещены реорганизованной (реорганизуемой) организацией, возмещаются правопреемнику (правопреемникам) в порядке, установленном настоящей главой.

10. При наличии нескольких правопреемников доля каждого из правопреемников при совершении операций в соответствии с настоящей статьей определяется на основании передаточного акта или разделительного баланса.

11. В целях настоящей главы под реорганизуемой организацией понимается организация, реорганизация которой осуществляется в форме выделения, до момента завершения ее реорганизации (до даты государственной регистрации последней из вновь возникших организаций).";

4) статью 165 дополнить пунктом 9_1 следующего содержания:

"9_1. В случае реорганизации организации правопреемник (правопреемники) представляет (представляют) в налоговый орган по месту налогового учета документы, в том числе с реквизитами реорганизованной (реорганизуемой) организации, предусмотренные настоящей статьей в отношении операций по реализации указанных в пункте 1 статьи 164 настоящего Кодекса товаров (работ, услуг), которые были осуществлены реорганизованной (реорганизуемой) организацией, если на момент завершения реорганизации право на применение налоговой ставки 0 процентов по таким операциям не подтверждено.";

5) абзац второй пункта 9 статьи 167 дополнить предложением следующего содержания: "В случае реорганизации организации, если 181-й день совпадает с датой завершения реорганизации или наступает после указанной даты, момент определения налоговой базы определяется правопреемником (правопреемниками) как дата завершения реорганизации (дата государственной регистрации каждой вновь возникшей организации, а в случае реорганизации в форме присоединения - дата внесения в единый государственный реестр юридических лиц записи о прекращении деятельности каждой присоединяемой организации).";

6) подпункт 4 пункта 2 статьи 170 изложить в следующей редакции:

"4) приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации (передаче) которых не признаются реализацией товаров (работ, услуг) в соответствии с пунктом 2 статьи 146 настоящего Кодекса, за исключением приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, для передачи правопреемнику (правопреемникам) при реорганизации организации.";

7) в пункте 6 статьи 171:

дополнить новым абзацем вторым следующего содержания:

"В случае реорганизации организации вычетам у правопреемника (правопреемников) подлежат суммы налога, предъявленные реорганизованной (реорганизуемой) организации и уплаченные ею при приобретении товаров (работ, услуг) для выполнения строительно-монтажных работ, в том числе для собственного потребления, которые не были приняты к вычету на момент завершения реорганизации.";

абзац второй считать абзацем третьим и его после слова "налогоплательщиками" дополнить словами ", в том числе реорганизованными (реорганизуемыми) организациями,";

8) в пункте 5 статьи 172:

в абзаце первом слова "в абзаце первом" заменить словами "в абзацах первом и втором";

в абзаце втором слова "в абзаце втором" заменить словами "в абзаце третьем";

дополнить абзацем следующего содержания:

"В случае реорганизации организации вычет указанных в абзаце третьем пункта 6 статьи 171 настоящего Кодекса сумм налога, которые не были приняты реорганизованной (реорганизуемой) организацией к вычету до момента завершения реорганизации, производится правопреемником (правопреемниками) по мере уплаты в бюджет налога, исчисленного реорганизованной (реорганизуемой) организацией при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления в соответствии со статьей 173 настоящего Кодекса.".

Статья 2

1. Настоящий Федеральный закон вступает в силу по истечении одного месяца со дня его официального опубликования, но не ранее 1-го числа очередного налогового периода по налогу на добавленную стоимость.

2. Действие настоящего Федерального закона распространяется на правоотношения, возникшие с 1 января 2005 года.

Президент
Российской Федерации
     В.Путин

ПОЯСНИТЕЛЬНАЯ ЗАПИСКА
к проекту Федерального закона "О внесении изменений в
главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации"

Действующим налоговым законодательством не установлен ряд особенностей налогообложения при реорганизации юридических лиц. В связи с этим, основная цель законопроекта заключается в устранении указанных пробелов и установлении особенностей налогообложения при реорганизации организаций.

Предметом правового регулирования законопроекта являются отношения, возникающие в связи с обложением налогом на добавленную стоимость реорганизуемых и вновь возникающих организаций в процессе реорганизации юридических лиц.

Основной задачей законопроекта является внесение изменений, детализирующих принцип, из которого следует, что осуществление реорганизуемыми организациями операций, связанных с передачей прав и обязанностей в порядке правопреемства, не должно приводить к возникновению необоснованных налоговых обязательств или двойному налогообложению как реорганизуемых, так и вновь создаваемых (возникающих) компаний.

Принятие законопроекта позволит не допустить повышения тарифов на услуги реформируемых естественных монополий вследствие необоснованного увеличения налогового бремени.

Снимая риск возникновения экономически необоснованных налоговых потерь для реорганизуемых хозяйственных субъектов, предлагаемый законопроект одновременно снижает риск подрыва финансовой устойчивости реорганизованных и вновь возникших юридических лиц.

В целях устранения пробелов налогового законодательства законопроектом предусматривается включение в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации отдельной статьи 162_1, устанавливающей особенности налогообложения при реорганизации организаций. Данная статья регламентирует налогообложение при реорганизации в различных хозяйственных ситуациях, в частности:

1. Существующая редакция главы 21 НК РФ позволяет требовать исчисления НДС при передаче имущественных прав при реорганизации. Такая трактовка противоречит принципу, вытекающему из положений первой части НК РФ, освобождающей подобные операции от налогообложения, поскольку подпунктом 2 пункта 3 статьи 39 НК РФ предусмотрено, что передача основных средств, нематериальных активов и (или) иного имущества при реорганизации не является реализацией и не облагается налогом.

Для решения вышеуказанной проблемы в статье 162_1 прописана норма, устанавливающая, что передача имущественных прав правопреемнику (возникшему при реорганизации юридическому лицу) также не является объектом налогообложения.

2. Действующая редакция статей 169, 171 и 172 НК РФ создает проблемы по НДС при принятии правопреемниками (возникшими при реорганизации юридическими лицами) к вычету сумм налога:

- полученного ими вместе с неоплаченной кредиторской задолженностью, в случаях, когда актив был использован реорганизуемым обществом или же передан на баланс правопреемника вместе с неоплаченным НДС,

- оплаченного реорганизуемым обществом и переданного правопреемникам (возникшим при реорганизации юридическим лицам) на баланс вместе с активом,

- уплаченного реорганизуемым обществом с сумм полученных авансов.

Вышеуказанные проблемы вызваны тем, что в настоящий момент НК РФ для применения вычетов НДС, помимо прочего, требует:

1) наличия счетов-фактур, выставленных на имя покупателя,

2) наличия документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога налогоплательщиком.

Никакие особенности применения вычетов НДС при реорганизации предприятий не предусмотрены НК РФ. Отсутствие ясных положений приводит к трактовке действующей редакции главы 21 НК РФ таким образом, что вышеуказанные суммы НДС не подлежат вычету у правопреемника (возникшего при реорганизации юридического лица), что приводит к необоснованному увеличению затрат.

Отсутствие возможности вычета НДС при том, что все условия для применения вычета выполнены в совокупности реорганизуемым лицом и правопреемником, не соответствует принципам исчисления НДС.

Предлагаемые в статье 162_1 законопроекта пункты 2-6 и 8 позволят избежать при реорганизации необоснованного увеличения затрат правопреемников и предъявлять к вычету соответствующие суммы НДС.

3. Действующая редакция статьи 167 НК РФ может трактоваться таким образом, что сторона, исчисляющая НДС по мере поступления оплаты и передающая при реорганизации право требования (дебиторскую задолженность) правопреемникам (возникшим при реорганизации юридическим лицам), обязана исчислить НДС к уплате в бюджет в момент такой передачи права требования.

Вышеуказанная трактовка статьи 167 НК РФ при реорганизации приводит к возникновению дополнительных чрезмерных затрат для стороны, передающей право требования, в результате преждевременной уплаты НДС в бюджет до момента получения фактической оплаты реализованных товаров (работ, услуг). Данные затраты не являются экономически обоснованными, поскольку фактическая оплата по передаваемым правам требования будет поступать после реорганизации новому юридическому лицу.

Кроме того, существующая неопределенность в порядке определения момента признания оплаты при передаче прав требования в порядке правопреемства при реорганизации приводит к нарушению принципа однократности налогообложения, так как одна сделка по реализации товаров (работ, услуг) может облагаться НДС дважды:

1) реорганизуемым обществом в момент передачи прав требования;

2) возникшим при реорганизации юридическим лицом в момент поступления оплаты по полученному праву требования.

В целях устранения указанного пробела законопроектом предполагается внесение соответствующих поправок в статью 167 и в статье 162_1 НК РФ.

4. Существующая редакция статьи 170 и 171 НК РФ не исключает трактовки ее положений таким образом, что сторона, передающая активы при реорганизации, обязана восстановить и уплатить в бюджет НДС со стоимости всех передаваемых активов.

Такая трактовка статьи 170 НК РФ при передаче активов при реорганизации приводит к возникновению дополнительных чрезмерных затрат (в сумме НДС по передаваемым активам). Данные затраты не являются экономически обоснованными, поскольку передаваемые объекты используются для производственной деятельности и после передачи новым юридическим лицам (правопреемникам).

При этом восстановление НДС в вышеуказанных случаях находится в противоречии с тем фактом, что передаваемые активы используются и реорганизуемым обществом, и возникшим при реорганизации лицом для деятельности, облагаемой НДС. Кроме того, возникновение дополнительных затрат у реорганизуемого лица не соответствует общей концепции косвенных налогов как налогов, уплачиваемых конечным потребителем.