Действующим налоговым законодательством не установлен ряд особенностей налогообложения при реорганизации юридических лиц. В связи с этим, основная цель законопроекта заключается в устранении указанных пробелов и установлении особенностей налогообложения при реорганизации организаций.
Предметом правового регулирования законопроекта являются отношения, возникающие в связи с обложением налогом на добавленную стоимость реорганизуемых и вновь возникающих организаций в процессе реорганизации юридических лиц.
Основной задачей законопроекта является внесение изменений, детализирующих принцип, из которого следует, что осуществление реорганизуемыми организациями операций, связанных с передачей прав и обязанностей в порядке правопреемства, не должно приводить к возникновению необоснованных налоговых обязательств или двойному налогообложению как реорганизуемых, так и вновь создаваемых (возникающих) компаний.
Принятие законопроекта позволит не допустить повышения тарифов на услуги реформируемых естественных монополий вследствие необоснованного увеличения налогового бремени.
Снимая риск возникновения экономически необоснованных налоговых потерь для реорганизуемых хозяйственных субъектов, предлагаемый законопроект одновременно снижает риск подрыва финансовой устойчивости реорганизованных и вновь возникших юридических лиц.
В целях устранения пробелов налогового законодательства законопроектом предусматривается включение в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации отдельной статьи 162_1, устанавливающей особенности налогообложения при реорганизации организаций. Данная статья регламентирует налогообложение при реорганизации в различных хозяйственных ситуациях, в частности:
1. Существующая редакция главы 21 НК РФ позволяет требовать исчисления НДС при передаче имущественных прав при реорганизации. Такая трактовка противоречит принципу, вытекающему из положений первой части НК РФ, освобождающей подобные операции от налогообложения, поскольку подпунктом 2 пункта 3 статьи 39 НК РФ предусмотрено, что передача основных средств, нематериальных активов и (или) иного имущества при реорганизации не является реализацией и не облагается налогом.
Для решения вышеуказанной проблемы в статье 162_1 прописана норма, устанавливающая, что передача имущественных прав правопреемнику (возникшему при реорганизации юридическому лицу) также не является объектом налогообложения.
2. Действующая редакция статей 169, 171 и 172 НК РФ создает проблемы по НДС при принятии правопреемниками (возникшими при реорганизации юридическими лицами) к вычету сумм налога:
- полученного ими вместе с неоплаченной кредиторской задолженностью, в случаях, когда актив был использован реорганизуемым обществом или же передан на баланс правопреемника вместе с неоплаченным НДС,
- оплаченного реорганизуемым обществом и переданного правопреемникам (возникшим при реорганизации юридическим лицам) на баланс вместе с активом,
- уплаченного реорганизуемым обществом с сумм полученных авансов.
Вышеуказанные проблемы вызваны тем, что в настоящий момент НК РФ для применения вычетов НДС, помимо прочего, требует:
1) наличия счетов-фактур, выставленных на имя покупателя,
2) наличия документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога налогоплательщиком.
Никакие особенности применения вычетов НДС при реорганизации предприятий не предусмотрены НК РФ. Отсутствие ясных положений приводит к трактовке действующей редакции главы 21 НК РФ таким образом, что вышеуказанные суммы НДС не подлежат вычету у правопреемника (возникшего при реорганизации юридического лица), что приводит к необоснованному увеличению затрат.
Отсутствие возможности вычета НДС при том, что все условия для применения вычета выполнены в совокупности реорганизуемым лицом и правопреемником, не соответствует принципам исчисления НДС.
Предлагаемые в статье 162_1 законопроекта пункты 2-6 и 8 позволят избежать при реорганизации необоснованного увеличения затрат правопреемников и предъявлять к вычету соответствующие суммы НДС.
3. Действующая редакция статьи 167 НК РФ может трактоваться таким образом, что сторона, исчисляющая НДС по мере поступления оплаты и передающая при реорганизации право требования (дебиторскую задолженность) правопреемникам (возникшим при реорганизации юридическим лицам), обязана исчислить НДС к уплате в бюджет в момент такой передачи права требования.
Вышеуказанная трактовка статьи 167 НК РФ при реорганизации приводит к возникновению дополнительных чрезмерных затрат для стороны, передающей право требования, в результате преждевременной уплаты НДС в бюджет до момента получения фактической оплаты реализованных товаров (работ, услуг). Данные затраты не являются экономически обоснованными, поскольку фактическая оплата по передаваемым правам требования будет поступать после реорганизации новому юридическому лицу.
Кроме того, существующая неопределенность в порядке определения момента признания оплаты при передаче прав требования в порядке правопреемства при реорганизации приводит к нарушению принципа однократности налогообложения, так как одна сделка по реализации товаров (работ, услуг) может облагаться НДС дважды:
1) реорганизуемым обществом в момент передачи прав требования;
2) возникшим при реорганизации юридическим лицом в момент поступления оплаты по полученному праву требования.
В целях устранения указанного пробела законопроектом предполагается внесение соответствующих поправок в статью 167 и в статье 162_1 НК РФ.
4. Существующая редакция статьи 170 и 171 НК РФ не исключает трактовки ее положений таким образом, что сторона, передающая активы при реорганизации, обязана восстановить и уплатить в бюджет НДС со стоимости всех передаваемых активов.
Такая трактовка статьи 170 НК РФ при передаче активов при реорганизации приводит к возникновению дополнительных чрезмерных затрат (в сумме НДС по передаваемым активам). Данные затраты не являются экономически обоснованными, поскольку передаваемые объекты используются для производственной деятельности и после передачи новым юридическим лицам (правопреемникам).
При этом восстановление НДС в вышеуказанных случаях находится в противоречии с тем фактом, что передаваемые активы используются и реорганизуемым обществом, и возникшим при реорганизации лицом для деятельности, облагаемой НДС. Кроме того, возникновение дополнительных затрат у реорганизуемого лица не соответствует общей концепции косвенных налогов как налогов, уплачиваемых конечным потребителем.
Для решения вышеуказанной проблемы необходимые поправки внесены в статье 162_1, в подпункт 4 пункта 2 статьи 170 НК РФ и статью 171 НК РФ.